Дивиденды и таможня: новый взгляд регулятора и развитие судебных трендов

В настоящее время таможенные органы на постоянной основе проводят постконтрольные мероприятия и выносят решения о включении в структуру таможенной стоимости ввозимых товаров сумм дивидендов, распределенных / выплаченных в адрес иностранных учредителей. Судебная практика оспаривания подобных решений также активно развивается.

В 2025 году прогнозируется рост числа судебных решений по этому аспекту, поскольку массовые таможенные проверки компаний с иностранным участием начались в конце 2023 года, а негативные решения стали оспариваться в судах уже ближе ко второй половине 2024 года.

История вопроса
До 2019 года существовал единственный судебный прецедент, когда суд подтвердил правомерность включения суммы выплаченных дивидендов в таможенную стоимость товаров (дело № А43-34050/2012 ООО «ИСТКОН 3К»). Тем не менее распространения в практике таможенных органов данный прецедент не получил. 

После 2019 года таможенные органы пересмотрели свой подход. При этом изначально российская судебная система вплоть до Верховного Суда РФ не поддержала это изменение.

Однако в конце 2022 года Верховный Суд РФ при рассмотрении дел ООО «Шанель» (А40-20125/2021), ООО «Бершка СНГ» (А09-1751/2021) и ООО «Пулл энд Беар СНГ» (А09-1129/2021) пришел к следующим выводам: 

• Дивиденды по своей экономической природе представляют собой доход от инвестиций, вложенных участником в создание или приобретение предприятия, и как таковые не связаны с импортом товаров. Соответственно, по общему правилу, перечисляемые покупателем продавцу дивиденды не включаются в таможенную стоимость ввозимых товаров.
• Вместе с тем платежи, поименованные в качестве дивидендов и являющиеся таковыми лишь по форме, признаются связанными с ввезенными товарами и включаются в их таможенную стоимость на основании подпункта 3 пункта 1 статьи 40 ТК ЕАЭС, если по своей сути они обеспечивают получение продавцом части причитающегося ему дохода от продажи ввезенных товаров и выполняют данную функцию в отношениях между сторонами внешнеторгового контракта. 
• В ситуации, когда ввоз товаров осуществляется по сделкам между участниками одной группы компаний, а доход импортера формируется преимущественно за счет продажи ввезенных товаров, возникает риск манипулирования элементами стоимости товара, формирующими его таможенную стоимость.

Вышеуказанные выводы Верховного Суда РФ послужили «триггером» для таможенных органов, которые с этого момента инициировали масштабные проверочные мероприятия. Их интенсивность снизилась во второй половине 2024 года, однако в начале 2025-го начался новый виток постконтроля.

Позиции ведомств
Минфин России не раз высказывал свое отношение к дивидендам в контексте оснований включения сумм, распределенных в качестве дивидендов, в таможенную стоимость товаров. Так, в 2024 году было опубликовано письмо Минфина России от 27.06.2024 № 27-01-21/59650, в котором исследован вопрос необходимости учета платежей, рассматриваемых сторонами внешнеторговой сделки в качестве дивидендов, при определении таможенной стоимости товара. В документе акцентируется внимание на важности обеспечения конкурентных рыночных условий, позволяющих другим заинтересованным сторонам приобретать товары на равных условиях с импортером, но без наличия акционерных отношений и, следовательно, без обязательства уплаты дивидендов. 

В более раннем письме Минфина России от 10.01.2024 № 27-01-21/439 также отмечается, что один и тот же платеж может по-разному трактоваться в зависимости от вида контроля (налогового, таможенного и т. д.), поэтому контролирующие органы могут и должны выяснять реальный экономический смысл спорных платежей. Кроме того, в письме упоминается статья 54.1 Налогового кодекса РФ, которая позволяет квалифицировать платежи с учетом их экономического смысла.

В продолжение развития позиций по данному вопросу Минфин России выпустил письмо от 10.02.2025 № 27-01-21/11349, согласно которому риск манипулирования элементами стоимости товара, формирующими его таможенную стоимость, возникает в случае, если ввоз товаров осуществляется в рамках сделок, совершаемых участниками одной группы компаний при том, что доход (выручка) российского покупателя формируется преимущественно за счет продажи ввезенных товаров. В таком случае таможенные органы должны минимизировать данный риск, что может быть достигнуто путем проведения анализа обстоятельств, сопутствующих продаже товаров, в том числе таких, как: 

• условия приобретения товаров; 
• порядок (методология) ценообразования, который (которую) применяет экспортер.

Если такие доказательства не будут представлены, таможенный орган может прийти к выводу о том, что спорные платежи являются дивидендами лишь по форме, а по сути обеспечивают получение экспортером «части причитающегося ему дохода» от продажи ввезенных товаров, и, соответственно, в этих ситуациях данные платежи подлежат включению в таможенную стоимость на основании подпункта 3 пункта 1 статьи 40 ТК ЕАЭС.

В логике Минфина России заложено, что обязанность проведения всестороннего контроля лежит непосредственно на таможенном органе. Именно он должен провести анализ заявленной структуры таможенной стоимости и в случае выявления каких-либо сомнений в ее корректности, сообщить об этом декларанту, предоставив ему возможность устранить такие сомнения. Перекладывание на декларанта обязанности доказывания отсутствия влияния взаимосвязи при отсутствии фактов, указывающих на наличие признаков такого влияния, недопустимо.

Вышеуказанный подход соответствует позиции Верховного Суда РФ, зафиксированной в определениях по делам № А40-20125/2021, № А09-1751/2021, № А09-1129/2021. В этих решениях Верховный Суд РФ прямо указал, что контроль за соблюдением таможенного законодательства возложен на таможенный орган, а потому именно он должен доказывать, что заявленная стоимость товаров занижена, а не требовать от декларанта подтверждения обратного в инициативном порядке.

Таким образом, письмо Минфина России по своей сути направлено на устранение некоторых сложившихся противоречий. Ожидается, что этот документ окажет положительное влияние на правоприменительный подход таможенных органов в части не только обязательного запроса указанных выше сведений, но и принятия их во внимание при проведении проверок. Кроме того, бизнес-сообщество надеется, что данные факторы будут учитываться и арбитражными судами РФ при рассмотрении споров по вопросу включения платежей, не только поименованных в качестве дивидендов, но и являющихся таковыми по своей сути (там и тогда, когда таможенный орган не доказал обратное), в таможенную стоимость ввозимых товаров.

Согласно информации, имеющейся в распоряжении у Группы компаний Б1, ФТС России в июне 2024 года в рамках коммуникации с бизнес-сообществом направила письмо по вопросу включения таможенными органами дивидендов в таможенную стоимость. В этом документе ведомство поддержало позицию, согласно которой решение об учете дивидендов в таможенной стоимости ввозимых товаров в размере, не включенном в цену, фактически уплаченную или подлежащую уплате за ввозимые товары (далее – «ЦФУ»), принимается исходя из действительного экономического смысла рассматриваемых платежей. 

По мнению ФТС России, при решении данного вопроса необходимо также исходить из совокупности документов и (или) сведений, в том числе письменных пояснений, отражающих содержание, условия сделки в отношении ввозимых товаров, обстоятельств, сопутствующих продаже товаров для вывоза на таможенную территорию ЕАЭС, и пр.

Интересной видится позиция ФНС России, также представленная в июне 2024 года в соответствующем письме к бизнес-сообществу, имеющемся в распоряжении у Группы компаний Б1, которая заключается в том, что включение дивидендов в таможенную стоимость товаров не влечет безусловной их переквалификации путем признания в качестве расходов для целей налогообложения, поскольку такое включение не изменяет правовой статус дивидендов как осуществленных корпоративных платежей и, следовательно, не изменяет правила их налогообложения. 

При корректировке таможенной стоимости путем включения в ее состав сумм дивидендов налоговые последствия для таких дивидендов остаются неизменными, а корпоративные решения об их выплате не утрачивают силу, поскольку такая корректировка представляет собой лишь способ определения таможенным органом реального и справедливого для таможенных целей уровня таможенной стоимости.

Следует учитывать, что вышеуказанные письма разных ведомств носят довольно общий характер без разбора конкретных ситуаций, что не позволяет разрешить правовую неопределенность, возникшую в рамках подходов таможенных органов в отношении дивидендов, а также в ходе последующих судебных споров.

Позиции судов 
На текущий момент на основе уже сформированной судебной практики можно выделить следующие подходы к включению платежей, поименованных в качестве дивидендов, в таможенную стоимость в зависимости от того, кто является поставщиком товаров. 

• Первый подход: данные платежи включаются в таможенную стоимость только тех товаров, которые поставляются напрямую учредителями. Если поставщик не является учредителем, то дивиденды не подлежат включению в таможенную стоимость (дела № А06-5494/2023 ООО «Маскио-Гаспардо Руссия», № А46-10769/2024 ООО «Прамак-Рус», № А40-130974/2024 ООО «Корбев», № А62-2350/2024 ООО «Кронес»).
• Второй подход: данные платежи включаются в таможенную в стоимость товаров, поставляемых взаимосвязанными поставщиками группы компаний, не являющимися учредителями импортера (дела № А62-4221/2024 ООО «РХИ Восток Сервис», №А40-215528/2024 «Хелеон Рус», № А08-9560/2021 ООО «Байерсдорф», № А65-20071/2024 ООО «Андритц», № А14-11757/2023 АО «Новая мода», № А43-34050/2012 ООО «Исткон»).

Кроме того, суды по-разному оценивают правомерность включения платежей, поименованных в качестве дивидендов, в таможенную стоимость импортного сырья. Согласно одним решениям, такие платежи не подлежат включению в таможенную стоимость сырья, используемого в производственной деятельности компании для изготовления готового продукта (дело № А09-1177/2024 ООО «Шотт Фармасьютикал Пэккэджинг»). Иные суды, наоборот, полагают, что их необходимо включать (дела № А40-16564/2024 ООО «Знак», № А50-10712/2024 ООО «Соликамский завод десульфураторов»).

Можно также выделить два подхода к начислению пени за несвоевременно исполненную обязанность по уплате таможенных платежей ввиду включения платежей, поименованных в качестве дивидендов, в таможенную стоимость:

• Первый подход: пени начисляются с даты регистрации декларации на товары (дела № А40-215528/2024 АО «Хелеон Рус», № А23-1165/2024 ООО «Бадис», № А70-21649/2024 ООО «Роквул»).
• Второй подход: при принятии решения судом учитываются следующие обстоятельства начисления пени (полностью или частично):

1. дата фактической выплаты дивидендов (как начальная дата начисления пени); 
2. действие моратория на возбуждение дел о банкротстве, установленного Постановлением Правительства РФ от 28.03.2022 № 497; 
3. сумма авансовых платежей, находившихся на лицевом счете копании с момента возникновения обязанности по уплате таможенных платежей и до момента их фактической уплаты. 

Примеры: дела № А62-4221/2024 ООО «РХИ Восток Сервис», № А50-14647/2024 ООО «Контейнекс-Монолит», № А06-5494/2023 ООО «Маскио-Гаспардо Руссия», № А62-2350/2024 ООО «Кронес», № А46-10769/2024 ООО «Прамак-Рус», № А68-9918/2024 ООО «Гербалайф Интернэшнл РС».

Отдельно хотелось бы обратить внимание на судебные дела по дивидендам, которые были рассмотрены в конце 2024 года.

• Дело № А40-130974/2024 ООО «Корбев»: суд первой инстанции отклонил доводы таможенных органов и пришел к выводу о том, что в рассматриваемом случае дивиденды не представляют собой доход (выручку) продавца от последующей перепродажи импортером ввезенных товаров и, соответственно, такие дивиденды не подлежат включению в таможенную стоимость. 
  
  Суд принял вышеописанное решение на основании следующих фактов: 

1. не доказано влияние взаимосвязи на стоимость сделки;
2. отсутствует доказательство того, что большая часть дохода, сформировавшего чистую прибыль, была получена за счет реализации импортных товаров.

• Дело № А68-9918/2024 ООО «Гербалайф Интернешнл РС»: суд первой инстанции отклонил доводы таможенных органов, указав на отсутствие доказательств связи дивидендов, выплаченных за 2020 год, с товарами, ввезенными в ноябре – декабре 2020 года, а также на недоказанность того, что суммы дивидендов являются частью дохода от продажи этих товаров. Интересным в данном деле является то, что судом при вынесении решения были учтены проверочные величины по методу вычитания в качестве доказательства отсутствия влияния взаимосвязи.
• Дело № А40-215528/2024 АО «Хелеон Рус». Несмотря на схожие фактические обстоятельства с делом ООО «Кобрев», судом была подтверждена правомерность включения дивидендов в таможенную стоимость товаров на основании следующих выводов: 

1. особое значение для финансового результата имел доход, полученный компанией от продажи товаров, ввезенных взаимосвязанным лицом; 
2. дополнительные пояснения компании не могут быть учтены, так как судебный процесс не может подменять таможенный контроль.

• Судом ЕАЭС было рассмотрено дело по дивидендам (дело № С-10/24 ООО «Порше Руссланд») об оспаривании бездействия ЕЭК, выразившегося в непринятии мер во исполнение пункта 17 статьи 38 ТК ЕАЭС, о признании пунктов 51 и 52, подпункта «в» пункта 8, подпункта «в» пункта 9 решения Коллегии ЕЭК от 20 декабря 2012 года № 283 «О применении метода определения таможенной стоимости товаров по стоимости сделки с ввозимыми товарами (метод 1)» не соответствующими Договору о ЕАЭС. По результатам рассмотрения дела Коллегия Суда отказала в удовлетворении заявления компании по следующим основаниям: 

1. «истцом не приведены фактические данные об отсутствии единообразной практики применения права Союза в государствах-членах или о несоблюдении права Союза в этой части государством-членом, не указаны примеры различной практики применения ими норм ТК ЕАЭС о невключении в таможенную стоимость дивидендов или неправомерном включении дивидендов в таможенную стоимость товаров»; 
2. «при включении дивидендов в качестве дополнительного начисления к таможенной стоимости в случае, если они связаны с ввозимыми товарами, декларантом должны быть представлены доказательства, подтверждающие соответствие стоимости сделки с их действительной стоимостью, в том числе раскрыты документы и сведения о ценообразовании, которые применялись при экспорте товаров (цена определена на рыночных условиях), влияние взаимосвязи между продавцом и покупателем на ЦФУ»;
3. «определение конкретной величины таможенной стоимости относится к полномочиям таможенных органов государств – членов Союза, а проверка правильности решений таможенных органов – к компетенции национальных судов».
   
   Апелляционная палата Суда ЕАЭС приняла решение об отказе в удовлетворении жалобы, поданной компанией.

Проверки таможенных органов 
Как правило, в рамках соответствующих проверок таможенные органы редко исследуют доказательства отсутствия влияния взаимосвязи на декларируемую таможенную стоимость товаров и условия приобретения товаров, а ограничиваются «презумпцией манипулирования ценой» исключительно на основании аффилированности сторон сделки. Зачастую в актах проверок эта формулировка, увы, выступает в качестве единственного аргумента.

Ввиду выхода разъяснений Минфина России 10.02.2025 № 27-01-21/11349, участники ВЭД ожидают изменений в правоприменительном подходе таможенных органов. Так, согласно позиции Минфина России, дивиденды подлежат включению в таможенную стоимость товаров при непредставлении декларантом информации о методологии ценообразования экспортера либо при отсутствии доказательств рыночности цены, в том числе в связи с ограниченным кругом покупателей таких товаров.

Наряду с этим, несмотря на подчеркиваемую разность сфер таможенного и налогового регулирования, Минфин России применяет термин именно «рыночность цен». Институт таможенной оценки базируется на принципах, отличных от налогового регулирования, и не оперирует данным термином. Вместе с тем доказать рыночность цен возможно, в частности, при наличии иных покупателей товаров, если импортер не является эксклюзивным. В случае эксклюзивности информация может иметь место только в части параллельного импорта. Но поскольку у компаний нет доступа к таможенным базам, то получить такую информацию возможно, по большому счету, только в рамках судебного оспаривания по отдельному ходатайству. 

Раскрытие методологии ценообразования иностранного контрагента на практике порою также является сложной задачей. Кроме того, неопределенным остается вопрос полноты раскрытия методологии, достаточной для доказывания.

Таким образом, успех импортеров в доказывании своей позиции будет во многом зависеть от готовности иностранных поставщиков делиться информацией о методологии ценообразования и поставках в адрес иных лиц с раскрытием коммерческих условий таких сделок. 

При этом, согласно разъяснениям Минфина России, декларант обязан подтвердить, что ЦФУ сформирована при обычном ходе торговли, т. е. товары приобретены в рамках конкурентных рыночных условий, что подразумевает возможность приобретения этих товаров любыми иными заинтересованными лицами на тех же условиях, что и импортер-плательщик дивидендов, но без акционерных отношений. 

Если декларант не использует проверочные величины, установленные подпунктом 2 пункта 5 статьи 39 ТК ЕАЭС, для доказательства отсутствия влияния взаимосвязи на ЦФУ таможенному органу представляются дополнительные документы и сведения для изучения сопутствующих продаже обстоятельств. Потенциально в качестве доказательств могут быть использованы любые документы и информация, включая пояснения производителя (продавца) при возможности их получения, заключения независимых экспертов и т. п.

Теоретически одним из источников информации для изучения сопутствующих продаже обстоятельств может являться документация о трансфертном ценообразовании, касающаяся сделки. Для таможенных целей подтверждение ТЦО документацией, например, может быть использовано для того, чтобы продемонстрировать, что рассматриваемая цена товаров:

• установлена исходя из обычной ценовой практики, принятой в соответствующем секторе производства товаров;
• установлена таким же образом, каким продавец устанавливает цены товаров при продажах покупателям, не являющимся взаимосвязанными с этим продавцом;
• обеспечивает покрытие всех расходов и получение прибыли, соответствующей обычной прибыли продавца за достаточно представительный период времени (например, на среднегодовом уровне) при продаже товаров того же класса или вида.

С учетом всего вышеизложенного ожидается, что новые разъяснения окажут благоприятный эффект на текущее правоприменение. Вместе с тем в случае возникновения неопределенности ключевое значение может иметь именно судебное разрешение споров, в рамках которого будет проводиться комплексная оценка правовых позиций сторон, а также глубокий анализ представленных ими доказательств с учетом текущей позиции Минфина России. 

Эксперты Группы компаний Б1 продолжат следить за развитием правоприменительной и судебной практики по этому направлению.

Данный обзор не является исчерпывающим, не представляет собой юридическое заключение и не отменяет необходимости получения юридической консультации в каждой конкретной ситуации.