Правовые особенности безопасного оформления импортных товаров при обороте товаров на внутренней территории Российской Федерации

В условиях усиления государственного контроля в отношении организации и проведения таможенных проверок изменения законодательства существенно влияют на деятельность предпринимателей, не являющихся участниками внешнеэкономической деятельности, но владеющих, реализующих, использующих иностранные товары, ввезенные на территорию ЕАЭС.¹  

Учитывая практическую значимость темы проведения таможенного контроля при обороте товаров на внутренней территории для субъектов предпринимательства, оправданно представить комментарий нормативно правовых актов, имеющих базовый характер для данной сферы контрольной деятельности, а также обсудить вероятность возникновения проблем для бизнеса, в процессе их практической реализации.

Наиболее важным из организационных аспектов является передача Министерству финансов Российской Федерации функций по выработке и реализации государственной политики и нормативно-правовому регулированию в области таможенного дела.²

Минфину передано руководство Федеральной таможенной службой, Федеральной налоговой службой и Федеральной службой по регулированию алкогольного рынка (Росалкогольрегулирование). Такое объединение управления должно облегчить процесс координации совместной работы двух ведомств, а также сделать более эффективным процесс сопряжения их информационных ресурсов.³ Следует подчеркнуть, что подобные процессы идут не только в таможенных и налоговых органах России, они стали частью системы развития интеграции Союза.⁴ В этой связи взаимодействие двух ведомств, в части планирования проведения проверок и организации контрольных мероприятий по информации другого ведомства, приобретает особую актуальность.⁵

Важным инструментом в этой работе должна стать вторая версия Автоматизированной системы контроля за налогом на добавленную стоимость (далее – АСК НДС-2), которая призвана обеспечить техническую реализацию прослеживаемости процесса передачи товаров. Для этих целей предполагается расширить перечень сведений, подлежащих указанию в счетах-фактурах при реализации товаров на внутренних рынках Союза.

Налоговые органы в настоящее время развивают целый ряд направлений аналитической деятельности, результаты которой могут использоваться в проверочных мероприятиях как налоговыми, так и таможенными органами на основе типизации известных схем уклонения от уплаты налогов, определения бизнес-периметра и анализа взаимосвязей, интеграции в существующие информационные системы товарных и денежных потоков. Решению задачи информационного насыщения контролирующих органов способствует и широкое внедрение онлайн-касс, и автоматизация различных форм взаимодействия бизнеса и государственных органов.

В практическом плане система АСК НДС-2, используемая налоговыми органами, предназначена для выполнения таких функций, как прием и передача декларации от налогоплательщика, загрузка и обработка журналов учета полученных/выставленных счетов фактур, отправка сообщений налогоплательщикам (в том числе об отказе в приеме декларации, о результатах встречной проверки и т.п.), прием и обработка уточнений к декларациям по НДС, обработка сделок с участием посредников, осуществление форматно-логического контроля данных деклараций по НДС, сопоставление данных книг покупок с данными книг продаж контрагентов, а также предоставление данных для визуализации информации в Системе представления результатов.

В систему АСК НДС-2 помимо сведений, предоставляемых налогоплательщиками в налоговые органы, поступают сведения, предоставляемые таможенными органами (декларации на товары, информация о вывозе товаров с территории Союза и т.д.), которые автоматически обрабатываются и анализируются.

Выявляемые расхождения в данных являются основанием для направления сведений в таможенные органы для проведения таможенных проверок или совместных контрольных мероприятий с налоговыми органами. Очевидно, что объем поступающей в таможенные органы из налоговых органов информации будет увеличиваться по мере развития внедряемой системы прослеживаемости товаров.

В системе прослеживаемости будут контролироваться и маркируемые товары. Правительство России поручило в 2018 году Минпромторгу, Минфину, ФНС, ФТС, ФСБ с участием «Ростеха» разработать и представить проекты концепции по созданию в стране до 2024 года системы маркировки товаров контрольными (идентификационными) знаками (КиЗ), а также плана ее реализации, включающего мероприятия по переходу на систему прослеживаемости движения всех групп товаров на территории Российской Федерации. Изготовлением контрольных (идентификационных) знаков занимается эмитент – Акционерное общество «Гознак» после одобрения оператором системы «Маркировка», то есть ФНС России, заявления на их изготовление.

Обращаясь к международному опыту функционирования подобных систем маркировки идентификационными знаками, следует заметить, что сплошной системы маркировки товаров пока не существует ни в одной стране, однако отдельные категории товаров маркируются в странах ЕС, США, Китае, Бразилии и еще 10 странах мира.

Минфином России сформирован перечень товаров для контроля в рамках системы прослеживаемости (маркировки контрольными (идентификационными) знаками), который утвержден Распоряжением Правительства РФ от 28.04.2018 № 792-р «Об утверждении перечня отдельных товаров, подлежащих обязательной маркировке средствами идентификации». Согласно документу, обязательная маркировка вводится поэтапно для десяти различных групп товаров.

С 1 марта 2019 года будет введена обязательная маркировка табачной продукции, а с 1 июля 2019 года – обуви. С 1 декабря 2019 года устанавливается обязательная маркировка для следующих групп товаров:

• духи и туалетная вода;
• шины и покрышки пневматические резиновые новые;
• предметы одежды, включая рабочую одежду, изготовленные из натуральной или композиционной кожи;
• блузки, блузы и блузоны трикотажные машинного или ручного вязания, женские или для девочек;
• пальто, полупальто, накидки, плащи, куртки (включая лыжные), ветровки, штормовки и аналогичные изделия;
• белье постельное, столовое, туалетное и кухонное;
• фотокамеры (кроме кинокамер), фотовспышки и лампы-вспышки.

Сейчас в России введена обязательная маркировка меховых изделий. Кроме того, проводятся добровольные эксперименты по маркировке лекарств и табачных изделий.

В настоящее время идет процесс внедрения системы прослеживаемости. Планируется, что в полном объеме она будет функционировать после 2020 года.⁶

Результатами этого организационного эксперимента должны стать: 

• устранение схем ухода от налогообложения и получения необоснованной налоговой выгоды; 
• совершенствование внутриведомственного взаимодействия; 
• повышение результативности межведомственного взаимодействия с правоохранительными, контрольными и иными органами исполнительной власти при проведении контрольных мероприятий;
• побуждение налогоплательщика к уточнению и исполнению налоговых обязательств.

Процесс внедрения системы прослеживаемости товаров, основанной на маркировке прослеживаемых товаров контрольными (идентификационными) знаками, состоит из нескольких этапов.

Этап первый – 2018 год:

• обмен между налогоплательщиками, использующими любой налоговый режим, счетами-фактурами или универсальными передаточными документами в электронном виде с обязательным указанием ID товара и маркируемых контрольными (идентификационными) знаками, которые являются частью системы маркировки товаров;
• налогоплательщики, которые находятся на специальных налоговых режимах, не будут представлять отчетность по прослеживаемым товарам в налоговые органы;⁷
• введение ответственности налогоплательщиков за неуказание ID товара и КиЗ по прослеживаемым товарам.

Этап второй – 2019 – 2020 годы:

• представление всеми налогоплательщиками, осуществляющими покупку/продажу прослеживаемых товаров, в налоговые органы в электронном виде счетов–фактур или универсальных передаточных документов с обязательным указанием ID и контрольных (идентификационных) знаков товаров.

Административная ответственность непосредственно за производство или продажу товаров и продукции, в отношении которых установлены требования по маркировке и (или) нанесению информации, без соответствующей маркировки и (или) информации, а также с нарушением установленного порядка нанесения такой маркировки и (или) информации предусмотрена в статье 15.12 КоАП РФ. В соответствии с пунктами 63, 64 и 66 статьи 28.3 КоАП РФ, составлять протоколы об административных правонарушениях, ответственность за которые предусмотрена статьей 15.12 КоАП РФ, уполномочены должностные лица:

• органов, осуществляющих федеральный государственный надзор в области защиты прав потребителей;
• органов, осуществляющих государственный контроль (надзор) в области производства и оборота этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции;
• федеральных органов исполнительной власти, осуществляющих государственный контроль (надзор) за соблюдением обязательных требований к продукции и (или) федеральный государственный метрологический надзор.

В связи с этим следует отметить, что должностные лица таможенных и налоговых органов, в соответствии с редакцией КоАП РФ от 14.05.2018, не уполномочены на составление протоколов об административных правонарушениях (за производство или продажу товаров и продукции, в отношении которых установлены требования по маркировке и (или) нанесению информации) ответственность за которые предусмотрена в статье 15.12 КоАП РФ.

Уголовная ответственность за производство, приобретение, хранение, перевозку или сбыт товаров и продукции без маркировки и (или) нанесения информации, предусмотренной законодательством Российской Федерации, предусмотрена статьей 171.1 УК РФ.

В соответствии со статьей 151 «Подследственность» УПК РФ, предварительное следствие по уголовным делам о преступлениях, предусмотренных 171.1 частями первой 1, второй, четвертой и шестой УПК РФ производится:

• по пункту 2, подпункт 3 – следователями органов внутренних дел Российской Федерации;
• по пункту 5 – предварительное следствие может производиться также следователями органа, выявившего эти преступления.

В рамках реализации системы прослеживаемости товаров, в том числе в АСК НДС-2, особое значение будет придано наличию сведений о таможенном оформлении товаров, достоверности сведений, заявляемых при таможенном декларировании товаров, а также полноте и достоверности данных сведений при последующей реализации товаров на внутреннем рынке России.⁸ Будет не лишним повторить, что при выявлении подразделениями ФНС России разрыва в финансово-товарной цепочке, установления многосубъектной схемы ухода от налогообложения и получения необоснованной налоговой выгоды, информация об этом подлежит направлению как в правоохранительные, так и в таможенные органы, в зависимости от выявленной схемы, для принятия решений о проведении таможенной проверки.

В качестве проверяемого лица, определенного подпунктами 5, 7 и 8 пункта 5 статьи 331 ТК ЕАЭС, может выступать:

• лицо, обладающее полномочиями в отношении товаров после их выпуска;
• лицо, напрямую или косвенно участвовавшее в сделках с товарами, помещенными под таможенную процедуру;
• лицо, в отношении которого имеется информация, свидетельствующая о том, что в его владении и (или) пользовании находятся (находились) товары в нарушение международных договоров и актов в сфере таможенного регулирования, законодательства государств-членов, в том числе товары, незаконно перемещенные через таможенную границу Союза.

Используя информацию налоговых органов, сформированную системой АСК НДС-2 при сопоставлении налоговой отчетности, данных таможенных органов, становится возможным установление владельца товара в определенный период времени и (или) лица, в чьем пользовании находится товар, возможно ввезенный на территорию Союза с нарушением законодательства.

Определение «незаконного перемещения товаров через таможенную границу Союза» закреплено в пункте 25 статьи 2 ТК ЕАЭС, и означает один из следующих видов перемещений:

• вне мест и/или вне времени работы таможенных органов; 
• с сокрытием товаров от таможенного контроля;
• с недостоверным таможенным декларированием товаров;
• с недекларированием товаров;
• с использованием документов, содержащих недостоверные сведения о товарах;
• с использованием поддельных либо относящихся к другим товарам средств идентификации.

Следует помнить, что нормой, установленной в статье 56 ТК ЕАЭС определяется обязанность по уплате таможенных платежей при незаконном перемещении товаров через таможенную границу Союза, которая возникает не только у лиц, незаконно перемещающих данные товары, но и у лиц, участвующих в незаконном перемещении, если они знали или должны были знать о незаконности такого перемещения. При ввозе товаров на таможенную территорию Союза обязанность по уплате таможенных платежей возникает также и у лиц, которые приобрели в собственность или во владение незаконно ввезенные товары, если в момент приобретения они знали или должны были знать о незаконности их ввоза на таможенную территорию Союза. При этом они несут солидарную обязанность по уплате таможенных пошлин, налогов с лицами, незаконно перемещающими товары, но только не в случае с недостоверным таможенным декларированием.⁹

В ситуации если в пользовании лица, находится товар, при таможенном декларировании которого были заявлены недостоверные сведения, солидарная ответственность у лица не возникает.¹⁰

С учетом положений статьи 56 ТК ЕАЭС при совершении сделок по купле-продаже иностранных товаров на внутреннем рынке для исключения возникновения солидарной ответственности по уплате таможенных платежей важно подтверждение факта непосредственного декларирования товара.

Также следует иметь в виду то, что недостоверно задекларированный товар, в случае установления факта нарушения, будет выступать в качестве предмета правонарушения и поэтому может быть изъят или на него может быть наложен арест.¹¹

Государствами-членами Союза национальными законодательствами согласно статье 86 ТК ЕАЭС может устанавливаться возможность таможенного декларирования и уплаты таможенных платежей в отношении товаров, которые незаконно перемещены через таможенную границу Союза, либо выпуск которых не произведен таможенными органами в соответствии с ТК ЕАЭС, что повлекло за собой неуплату таможенных платежей или несоблюдение запретов и ограничений, мер защиты внутреннего рынка, и которые обнаружены таможенными органами у лиц, приобретших эти товары на таможенной территории Союза.

С учетом переноса акцента таможенного контроля с этапа основного таможенного оформления на этап после выпуска товаров, факты, свидетельствующие о заявлении недостоверных сведений или использовании недействительных документов при декларировании товаров, могут быть выявлены на этапе последующего контроля и уже после перепродаж товара (в том числе по информации налоговых органов, а также данных о разрывах в системе прослеживаемости товаров).

В соответствии с подпунктом 14 пункта 5 статьи 169 НК РФ (формы и правилах заполнения (ведения) документов, применяемых при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утверждены Постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 № 1137), сведения о декларации на товары подлежат указанию в полученных и выставленных счетах-фактурах (в настоящее время ИП не осуществляется выставление счетов-фактур, с 2019 года запланировано обязательное выставление счетов-фактур на прослеживаемые товары всеми категориями налогоплательщиков). Таким образом, проверка легальности ввоза товара, основанная на проверке сведений о декларации на товар, может быть осуществлена после поставки товара и напрямую зависит от длины цепочки перепродаж. При этом указывается на необходимость проявления должной осмотрительности при приобретении импортных товаров.

Комментируя такой довод, будет уместным отметить, что ТК ЕАЭС не устанавливает требований к проявлению должной осмотрительности при реализации товаров на внутренних рынках Союза.

Но в тоже время с целью ограждения бизнеса от вольных трактовок со стороны проверяющих, представляется необходимым создание условий для доступа бизнеса к сервисам по проверке легальности сведений о декларациях на товары и маркировке товаров контрольными идентификационными знаками, указываемых в счетах-фактурах (с использованием сервисов либо ФТС России, либо ФНС России), что может стать одной из форм подтверждения проявления должной осмотрительности при совершении сделки.

Подобный сервис представлен на сайте ФТС России и планируется к дублирующему введению его на сайте ФНС России. Его создание стало возможно после введения Федеральным законом от 23.06.2016 № 188-ФЗ пунктов 4 – 10 статьи 100 «Получение лицами информации, составляющей информационные ресурсы таможенных органов» Федерального закона от 27.11.2010 № 311-ФЗ «О таможенном регулировании в Российской Федерации». Сервис «Запрос статуса задекларированного товара» доступен для использования с электронной подписью среди сервисов «Личного кабинета участника ВЭД». Пока данный сервис не позволяет проверить легальность сведений о декларациях на товары (ДТ), оформленных в разных государствах-членах Союза.

Учитывая оборот товаров на внутренних рынках единого экономического пространства Союза, данный сервис должен позволять проверять сведения о товарах, оформленных в государствах-членах Союза с on-line пополнением сведений о декларациях на товары, а также позволять однозначно информировать возможного приобретателя о факте выпуска товара, его артикулах, возможных средствах идентификации. 

Однако наличие сервиса не решает проблему необходимости установления номера декларации на товар (ДТ) для указания ее в сервисе «Личного кабинета участника ВЭД», который может стать известен после получения счета-фактуры. Но при заключении сделки для соблюдения положений статьи 54.1 НК РФ достаточно подвергнуть проверке одно звено цепи сделки.

В этом контексте является уместным отметить, что статья 54.1 НК РФ обязывает налоговиков при подозрении на неисполнение/неполное исполнение обязанности по перечислению налогов или необоснованное получения права на их возмещение (возврат, зачет) делать это не просто на словах, а обеспечить соответствующие доказательства.¹² 

А именно: в статье 54.1 НК РФ речь идет о доказательствах, которые свидетельствуют об умышленном участии плательщика в создании условий, которые нацелены только на налоговую выгоду. Соответственно, это может выражаться в действиях:

• должностных лиц;
• участников/учредителей.

По мнению ФНС России, о таком умысле могут свидетельствовать:

• установленные факты правовой, экономической и иной подконтрольности (в т. ч. взаимозависимость контрагентов по отношению к плательщику);
• установленные факты транзитных операций между взаимозависимыми или аффилированными фигурантами взаимосвязанных сделок (в т. ч. с помощью посредников, особых форм расчетов и сроков платежей);
• признаки согласованности действий фигурантов хозяйственной деятельности и др.

Правовая позиция ФНС России сводится к тому, что, если проверяющие доказали умысел, направленный на неуплату налога, налоговые обязательства от таких действий плательщика будут скорректированы в полном объеме.

Такова позиция ФНС России по поводу недопустимости минимизации налогов путем умышленного искажения данных финансово-хозяйственной деятельности.

С учетом статьи 54.1 НК РФ, налоговики особый интерес будут проявлять к реальному исполнению сделки контрагентом. В то же время они не будут определять расчетным путем права и обязанности плательщика, который исказил действительный экономический смысл финансово-хозяйственной операции.

Оставляя без детального комментария предлагаемые «профили риска», все же отметим, что некоторые из них могут быть субъективно истолкованы проверяющим, что способно создать коррупционные риски и выступить в качестве инструмента административного давления.

В связи с этим необходимо отметить, что пунктом 3 статьи 54.1 НК РФ установлен запрет на произвольный до недавнего времени подход инспекторов к выявлению занижения налоговой базы или уклонения от налогов. Проще говоря, когда на руках нет реальных доказательств прямого нарушения закона или злоупотребления правами.

Так, рассматриваемый Федеральный закон от 18.06.2017 № 163-ФЗ «О внесении изменений в часть первую Налогового кодекса Российской Федерации» не содержит сугубо оценочного термина «непроявление должной осмотрительности». То есть формальные претензии к контрагентам – нарушение налогового закона, подписание документов неизвестным лицом и др. – при отсутствии фактов, опровергающих реальность совершения заявленным контрагентом сделок и операций, не могут быть достаточным основанием для отказа в учете затрат и в вычетах.

Правила пункта 2 статьи 54.1 НК РФ не предусматривают для налогоплательщиков негативных последствий за неправомерные действия контрагентов 2-го, 3-го и иных звеньев.

В соответствии с пунктом 5 статьи 10 ГК РФ «Пределы осуществления гражданских прав» определено, что добросовестность участников гражданских правоотношений и разумность их действий предполагаются. Данное положение может также указывать на отсутствие для налогоплательщиков негативных последствий за неправомерные действия контрагентов 2-го, 3-го и иных звеньев.

Понятие «добросовестный приобретатель» вводит Гражданский кодекс России, так статья 302 ГК РФ определяет его как лицо, которое на возмездной основе приобрело имущество у лица, не имевшего законных оснований его отчуждать, о чем приобретатель знать не мог.

Модернизация и продвижение использования представителями бизнеса электронного сервиса «Запрос статуса задекларированного товара» на этапе заключения сделок, проверок легальности ввоза товара может способствовать обелению внутреннего рынка и снижению вероятности проверок контролирующими органами.

Учитывая возможность проверки различными государственными контролирующими органами, в том числе и таможенными, при обороте товаров на внутреннем рынке факта легальности ввоза товара на территорию Союза, вопрос о скорейшем внедрении подобного сервиса приобретает особую актуальность.

При введении со стороны государства дополнительных мер контроля, необходимо также обеспечить предпринимателям возможность самостоятельного контроля, что и будет способствовать созданию благоприятной и прозрачной бизнес-среды.

С учетом того, что в настоящее время Федеральный закон о таможенном регулировании находится в стадии доработки и не принят, по нашему убеждению, было бы очень своевременно организовать обсуждение с предпринимателями механизма обеспечения их информацией о легальности товара.

Обсуждение вопросов порядка проведения проверок легальности ввоза реализуемых товаров, не должно ограничиваться участием только представителей бизнеса и таможенных органов – необходимо привлечение органов, наделенных полномочиями осуществлять подобные проверки (Роспотребнадзор, налоговые органы). В настоящее время нет оснований утверждать, что государственными контролирующими органами создана прозрачная система назначения и проведения данной категории проверок. Нуждается в серьезной корректировке система контроля обоснованности назначения подобных проверок, исключения дублирования проверок одного лица различными контролирующими органами, порядка проведения проверок и доведения их результатов до проверяемых лиц.
 

^1. Импульсом для дискуссии во многом послужило содержание выступления начальника Отдела таможенных проверок после выпуска товаров Службы таможенного контроля после выпуска товаров Северо-Западного таможенного управления М.В. Яковчик на тему: «Полномочия таможенных органов на проведение таможенного контроля при обороте товаров на внутренней территории Российской Федерации», состоявшегося в Санкт-Петербурге 6 апреля 2018 года на площадке Адвокатского бюро «Егоров, Пугинский, Афанасьев и партнеры».

^2. Указ Президента РФ от 15.01.2016 № 12 «Вопросы Министерства финансов Российской Федерации».

^3. Решением Коллегии Евразийской экономической комиссии от 12.10.2015 № 137 утверждено техническое задание на создание интегрированной информационной системы Евразийского экономического союза.

^4. Распоряжение Коллегии Евразийской экономической комиссии от 05.04.2016 № 44 «О проекте распоряжения Совета Евразийской экономической комиссии «О плане-графике сопряжения информационных систем таможенных служб и иных органов государственной власти государств – членов Евразийского экономического союза на основе интегрированной информационной системы Евразийского экономического союза в целях обеспечения прослеживаемости движения товаров от момента их ввоза на таможенную территорию Евразийского экономического союза до момента их передачи потребителю».

^5. Указом Президента Российской Федерации 02.02.2016 № 41 «О некоторых вопросах государственного контроля и надзора в финансово-бюджетной сфере» ФНС России и ФТС России от Федеральной службы финансово-бюджетного надзора переданы функции органа валютного контроля.

^6. В соответствии с Приказом Федеральной налоговой службы от 10 июля 2017 № ММВ-7-15/542@ «Об организации пилотного проекта по централизации отдельных функций по контрольной и аналитической работе в территориальных налоговых органах» в территориальных налоговых органах Пермского края, Самарской области, Тульской области, Оренбургской области, Костромской области подобная система проходит «обкатку».

^7. К специальным налоговым режимам, в соответствии с главой 26 НК РФ относятся: система налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог); упрощенная система налогообложения; система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности; система налогообложения при выполнении соглашений о разделе продукции.

^8. В соответствии со статьей 311 ТК ЕАЭС объектами таможенного контроля являются не только товары, находящиеся под таможенным контролем, но и товары, находящиеся на таможенной территории Союза, при наличии у таможенных органов информации о том, что такие товары были ввезены на таможенную территорию Союза и (или) находятся на таможенной территории Союза в нарушение международных договоров и актов в сфере таможенного регулирования.

^9. Положения пунктов 1-9 статьи 56 ТК ЕАЭС (о наступлении солидарной ответственности при незаконном перемещении товаров) не применяются при незаконном перемещении товаров через таможенную границу Союза с недостоверным таможенным декларированием, что определено пунктом 10 статьи 56 ТК ЕАЭС.

^10. Например, классификационный код по единой Товарной номенклатуре внешнеэкономической деятельности Евразийского экономического союза, сопряженный с заявлением при описании товаров неполных, недостоверных сведений об их количестве, свойствах и характеристиках, влияющих на их классификацию, либо об их наименовании, описании, о стране происхождения, об их таможенной стоимости, либо других сведений, если такие сведения послужили или могли послужить основанием для освобождения от уплаты таможенных пошлин, налогов или для занижения их размера.

^11. Ответственность за правонарушения, связанные с незаконным перемещением через таможенную границу Таможенного союза товаров и (или) транспортных средств международной перевозки, предусмотрена в статье 16.1 КоАП РФ, ответственность за недекларирование либо недостоверное декларирование товаров – в статье 16.2 КоАП РФ.

^12. Соответствующее разъяснение приводится в Письме ФНС России от 31.10.2017 N ЕД-4-9/22123@ «О рекомендациях по применению положений статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации»).