Доклад на научно-практической конференции ассоциации таможенных юристов, состоявшейся 25.04.2024
Электронными системами доставки никотина (далее также - ЭСДН) признаются электронные устройства, используемые для преобразования жидкости для электронных систем доставки никотина в аэрозоль (пар), вдыхаемый потребителем. Устройствами для нагревания табака признаются электронные устройства, используемые для образования табачного пара, вдыхаемого потребителем, путем нагревания табака без его горения или тления (подпункт 15) пункта 1 статьи 181 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ).
До 1 марта 2023 г. ЭСДН подлежали налогообложению акцизом согласно пункту 1 статьи 193 НК РФ.
Действующее законодательство РФ не содержит такое понятие как «части (компоненты) ЭСДН», однако, учитывая техническую документацию производителей, в качестве примеров можно выделить следующие, с которыми у российских импортеров возникла проблема начисления акциза:
| Наименование | Принцип действия |
|---|---|
| Картридж | Пользователь заливает жидкость для ЭСДН в соответствующее отверстие в картридже устройства и устанавливает картридж в устройство взамен старого. Картридж состоит из пластикового корпуса, являющегося резервуаром для жидкости для ЭСДН, испарителя, состоящего из спирали, ваты и металлического защитного корпуса, и электродов, которые при установке картриджа в устройство обеспечивают подачу тока от аккумулятора к спирали внутри испарителя. При активации устройства спираль нагревается и испаряет жидкость для ЭСДН. |
| Испаритель | Пользователь устанавливает испаритель в картридж ЭСДН. Испаритель состоит из спирали, хлопковой ваты (которая пропитывается жидкостью для ЭСДН при заправке картриджа) и металлического защитного корпуса. При активации ЭСДН спираль нагревается и испаряет жидкость для ЭСДН с ваты. |
| Атомайзер | В основание атомайзера (бака/дрипки) необходимо установить сетку или спирали испарителя. Затем в пространство между основанием и сеткой или внутрь спирали необходимо установить отрез ваты, собрать и установить его сверху на корпус ЭСДН. Затем залить в соответствующее отверстие жидкость для ЭСДН и дождаться, когда вата пропитает жидкость. |
Начиная с 2022 г. таможенные органы проводят проверки в отношении частей (компонентов) ЭСДН, в рамках которых приходят к выводу, что в указанных частях происходит процесс преобразования жидкости в пар, приравнивая такие части к ЭСДН, как к готовым (законченным) электронным изделиям, и доначисляют акциз в многомиллионных размерах, что приводит к уголовному преследованию по статье 194 Уголовного кодекса Российской Федерации (далее - УК РФ) и к прекращению деятельности некоторых российских импортеров.
Позиция таможенных органов
При проведении таможенных проверок в течение 3-х лет после выпуска товара в отношении ЭСДН, ввезенных по декларациям на товары до 01 марта 2023 г., таможенные органы руководствуются письмами Минфина России от 26.10.2022 № 03-13-07/103721, от 29.09.2023 № 03-13-07/92642, согласно которым ЭСДН – это электронное устройство, используемое для преобразования жидкости для ЭСДН в аэрозоль, который вдыхается потребителем, отдельные компоненты ЭСДН и жидкость для ЭСДН могут поставляться в комплекте с ЭСДН и (или) отдельно, таким образом, для целей главы 22 «Акцизы» НК РФ подакцизным товаром признается указанное устройство в виде единого устройства (комплекта) компонентов и приспособлений и (или) отдельных приспособлений (компонентов), имеющих конструктивные элементы, обеспечивающие преобразование жидкости для ЭСДН в аэрозоль (пар), вдыхаемый потребителем.
Принимая во внимание данные письма Минфина России, таможенные органы начисляют акциз на части (компоненты) ЭСДН, ввезенные в Российскую Федерацию до 01.03.2023, которые, по сути, являются лишь расходными материалами, не имеющими электронных компонентов, что не оспаривается таможенными органами.
Стоит отметить, что позиция таможенных органов могла бы быть логичной и справедливой, если бы части ЭСДН имели электронные компоненты, которые обеспечивают основную функцию изделия, что не ставится во взаимосвязь с применением указанных писем Минфина России.
Позиция участников внешнеэкономической деятельности
Основные доводы российских импортеров следующие:
- Имеющееся в подпункте 15 пункта 1 статьи 181 НК РФ «электронные системы доставки никотина» следует рассматривать как указание на изделие целиком, вместе со всеми его составными компонентами и частями.
- Минфин России в письмах от 26.10.2022 № 03-13-07/103721, от 29.09.2023 № 03-13-07/92642, ссылаясь на подпункт 15 пункта 1 статьи 181 НК РФ, фактически расширяет перечень подакцизных товаров (дополняет перечень подакцизных товаров еще одним товаром – компонентами электронных систем), осуществил нормотворческую функцию, что явно выходит за рамки его полномочий.
- Согласно части 6 статьи 3 НК РФ при установлении налогов должны быть определены все элементы налогообложения. Акты законодательства о налогах и сборах должны быть сформулированы таким образом, чтобы каждый точно знал, какие налоги (сборы, страховые взносы), когда и в каком порядке он должен платить. Часть 7 данной статьи предусматривает, что все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (плательщика сбора, плательщика страховых взносов, налогового агента).
- Таможенные органы не исследуют наличие у частей (компонентов) ЭСДН электронных компонентов, что противоречит подпункту 15 пункта 1 статьи 181 НК РФ.
- Позиция таможенных органов противоречит ТН ВЭД ЕАЭС и Основным правилам интерпретации ТН ВЭД, поскольку классификация ввезенных товаров по коду 8543 90 000 0 ТН ВЭД исключает возможность их отнесения к электронным системам доставки никотина, имеющим иной код ТН ВЭД ЕАЭС - 8543 40 000 01.
Позиция арбитражных судов РФ
Несмотря на сложившуюся до 2023 г. отрицательную судебную практику для участников внешнеэкономической деятельности,2 в 2024 г. положение стало меняться, о чем свидетельствуют судебные акты кассационной инстанции (Арбитражного суда Дальневосточного округа) и апелляционной инстанции (Тринадцатого арбитражного апелляционного суда),3 принятые не в пользу таможенных органов.
В заключение
Не исключено, что, учтя правовую неразбериху, Федеральным законом от 27.01.2023 № 1-ФЗ «О внесении изменений в статьи 181 и 193 части второй Налогового кодекса Российской Федерации» законодатель и исключил с 01 марта 2023 года ЭСДН из числа подакцизных товаров, однако 3-х летний срок таможенного контроля после выпуска товара и возможных доначислений акциза на части (компоненты) ЭСДН для российских импортеров истечет лишь 01 марта 2026 г.
1. Решение Совета Евразийской экономической комиссии от 14.09.2021 № 80 (ред. от 25.10.2022) «Об утверждении единой Товарной номенклатуры внешнеэкономической деятельности Евразийского экономического союза и Единого таможенного тарифа Евразийского экономического союза, а также об изменении и признании утратившими силу некоторых решений Совета Евразийской экономической комиссии» Стратегическое сырье. Нужно ли развивать производство хлопка в России.
2. См., например, дела: № А60-24658/2023, А43-22285/2023, А45-27010/2023, А46-16764/2023, А51-20252/2023, А51-5246/2022.
3. См., например, дела: № А73-2190/2023, А56-29433/2023.
А в 85 43 400000 для многоразового использования, но не заправленные никотином (для вдыхания не только никотина, но и различных ароматических жидкостей?)
По классификационным решениям и в одном и другом коде есть одноразовая продукция уже с никотином, не совсем понятно.